Главная Налоги Податкова політика - Литвиненко Я.В.

Податкова політика - Литвиненко Я.В.

Розділ 4. СИСТЕМА ОПОДАТКУВАННЯ ТА ЇЇ СКЛАДОВІ

4.1. Теоретичні та методичні основи системи оподаткування

Сам по собі податок є одним з найдавніших фінансових інстру­ментів будь-якої економічної системи. Ще за часів існування общин­ної системи господарювання її члени віддавали частину свого вро­жаю або виробленого продукту чи здобичі своєму вождю за вико­нання ним своїх обов'язків, пов'язаних із керівництвом общиною, вирішенням проблеми підтримання добрих стосунків із сусідами та всередині общини, захистом її від зовнішніх ворогів.

З другого боку, податки є частиною існування людини й мають філософський зміст. Ще перші філософи Стародавньої Греції, Риму характеризували податки як суспільно необхідне та корисне явище. Форми податків упродовж існування людства постійно змінювались, але їхня сутність залишалася незмінною. Спочатку податком була частина здобичі члена общини, потім — частини військової здобичі, використання праці та інтелекту рабів, жертвування, відпрацювання якогось часу на користь землевласника, і врешті-решт — грошових платежів, які мають місце і в сучасних умовах. Але незважаючи на різні форми податків, економічний зміст їх залишався незмінним — суспільне оподаткування частини особистого доходу платника на ко­ристь керівництва суспільством (вождя чи апарату управління дер­жавою).

З філософського погляду, податок є життєвою необхідністю об'­єднання частини майна, доходів, прибутків громадян країни для іс­нування суспільства в цілому, виконання громадських робіт окреми­ми працівниками, здійснення охорони держави, соціальної підтрим­ки незахищених верств населення, протистояння зовнішнім ворогам, стихійним лихам тощо. Крім того, податок є, по суті, необхідним еле­ментом розширеного відтворення та чинником зростання суспільної продуктивності праці, економічного потенціалу держави.

Але філософське значення податку має й конкретне вираження у формі речових або вартісних відрахувань. Перехід від філософ­ських значень до економічних здійснюється завдяки системі опо­даткування.

Сучасна система оподаткування являє собою поєднання податко­вої теорії, створення податкової системи, різних форм податків, ме­тодів їх стягнення, контролю за їх використанням тощо. Оподатку­вання має свою методологію, тобто теоретичне, науково-практичне та правове обґрунтування суті, поняття податку та одночасно дослі­дження його як економічної категорії та конкретної форми взаємо­відносин між суб'єктом та об'єктом оподаткування.

Базою методології оподаткування є дії загальних економічних за­конів суспільства, а також чинна в державі законодавча база. Голов­на мета оподаткування — розробка економічного змісту, складу, форм і відповідного механізму їх обчислення й оплати, встановлення відповідних прав та обов'язків платників і відповідальності за пору­шення цих обов'язків.

Як економічна категорія, податок повинен відповідати тій системі розширеного відтворення, що існує в конкретній державі, тій фазі еко­номічного розвитку, яка характерна для певного часу. Особливо це стосується процесів розподілу та перерозподілу створеної в державі власності — валового та національного продукту. Податок як еконо­мічна категорія має різні форми. Він виступає як примусове вилучен­ня частини доходу суб'єкта до державної казни на підставі чинної за­конодавчої бази. Тому в податку знаходять відображення усі позитив­ні та негативні риси економічної політики держави, конкретної системи державного будівництва та керівництва. Від цього залежить також розвиток держави прогресивним або регресивним шляхом. При цьому велике значення мають взаємовідносини між державою та плат­никами податків, тією податковою базою, яка існує, та змістом і сту­пенем відповідальності платників податків за виконання чинного за­конодавства.

Податкова база являє собою економічну основу для реалізації по­даткових відносин. Залежно від особливостей розвитку держави, іс­торичних, природних умов виділяють кілька напрямів розвитку по­даткової бази:

• напрям, який базується на ресурсному, майновому обкладанні (це характерно для держав з розвиненим промисловим комплек­сом або для тих, які мають великий ресурсний потенціал, де го­ловним об'єктом оподаткування є земля, ресурси або інші ко­рисні копалини);

• напрям, базою якого є обкладання кінцевих результатів діяльно­сті (у вигляді оподаткування кінцевого продукту у вартісному ви­разі), знов утворена вартість, що характерно для високорозвине-них держав, які виробляють та експортують готові вироби;

• напрями, які базуються на обкладанні угод купівлі-продажу (це стосується держав, для яких головним видом діяльності є прове­дення посередницьких операцій, з розвиненою системою біржо­вих центрів тощо);

• напрями, що базуються на рентних відносинах, коли оподаткову­ється здебільшого майно, яке може здаватись у тимчасове корис­тування іншим суб'єктам господарювання;

• напрями, базою яких виступає праця робітників, коли переважно оподатковується заробітна плата й висока питома вага в розподілі державного бюджету належить соціальному захисту населення. Залежно від напрямів розвитку держави ухвалюються й відповід­ні законодавчо-правові акти. У сучасних умовах розвитку економіки в кожній державі наявні всі напрями розвитку податкової бази (тому можна говорити про різні деталі кожного шляху в загальній подат­ковій базі).

Виходячи з податку як філософської категорії, його зміст має де­які національні й історичні особливості. Так, у Німеччині податок має значення підтримки, яку громадяни надають державі; у Велико­британії він означає обов'язок перед державою, у Сполучених Шта­тах Америки податок визначається як такса, у Франції — як обов'яз­кова плата, в Україні — як примусовий платіж.

Теорія науки про оподаткування у ХІХ-ХХ ст. розвивалася у двох напрямах — марксистському і неокласичному (базою останньо­го були розробки економістів А. Сміта і Д. Рікардо). Відповідно до цих напрямів і будувалась загальна податкова політика держав адмі­ністративно-командної та ринкової спрямованості. Для перших ха­рактерна жорстка система, спрямована переважно на адміністратив­но-централізовані методи стягнення податків і розподілу бюджету. У деяких випадках при цій системі були спроби взагалі відмовитись від окремих податків або зменшити їх тягар.

У державах з ринковою економічною системою оподаткування будується на науково розроблених принципах. Податок виступає, з одного боку, як економічна категорія, а з другого — як реальний грошовий платіж у державну скарбницю, який визначається в кон­кретному розмірі.

Крім напряму розвитку системи (командно-адміністративного чи ринкового), на створення конкретної системи оподаткування впли­вають також особливості економічного розвитку держави і розвиток державності.

З одного боку, податки є частиною доходу виробника або іншого платника та члена суспільства, а з другого — платники податків по­в'язані з розподілом державних коштів, тобто витратами держави. Тому велике значення для системи оподаткування має аналіз складу державних витрат і встановлення їх залежно від суспільно необхід­них потреб. У різних державах їх склад має свої особливості й зале­жить від різних чинників. Оптимізація державних витрат складає ре­альні умови для створення оптимальної системи оподаткування від­повідно до конкретного часу функціонування держави.

Податкові відносини багатогранні, вони тісно пов'язані з іншими відносинами, які існують у державі, й базуються на них. До таких від­носин належать:

• громадсько-суспільні, які відображаються в існуючому устрої;

• виробничі, тобто співвідношення та характер існування виробни­чої сили держави;

• відносини розподілу, які складаються між різними чинниками ви­робництва або суб'єктами, які існують у державі;

• вартісні, які складаються при розподілі виробленого товару або продукту, ресурсів;

• грошово-фінансові, які характеризують розподіл державного бюджету як серед членів окремих соціальних груп, самих соціаль­них груп, так і між підрозділами та галузями держави. Основою всієї системи оподаткування є економічний базис держа­ви та громадсько-політична надбудова. Вони встановлюють фінан­сово-господарські відносини, які й визначають відповідну систему оподаткування, яка має свій податковий механізм.

Система оподаткування значною мірою залежить від форм влас­ності та їх співвідношень. Найефективніший податковий механізм існує в тих державах, де на паритетних умовах діє багато форм влас­ності, перерозподіл державних коштів базується на зміні різних форм власності. Тобто складаються умови функціонування податкової си­стеми в повному обсязі. І навпаки, коли в державі існує тільки одна форма власності — державна і вона має суттєві переваги, то система оподаткування перетворюється на систему вилучення частини дохо­дів у директивному вигляді. Ефективність такої системи оподатку­вання невелика, оскільки будь-які адміністративні заходи не зможуть забезпечити всю повноту зборів податків до бюджету. Крім того, державна форма власності, як звичайно, не дає можливості розвива­тися підприємництву, обмежує зацікавленість громадян, знижує еко­номічне стимулювання громадян та інших суб'єктів держави.

Таким чином, виходячи з філософської та економічної суті подат­ків, можна стверджувати, що вони є обов'язковими, примусовими платежами, які існують на економічному базисі та в економічних від­носинах у державі. Податки охоплюють усі доходи як підприємств, так і громадян незалежно від виду діяльності, типу і галузі, регіональ­ного розташування.

Механізм їх дії визначається системою оподаткування, яка базу­ється на особливих умовах, до яких належать:

• співвідношення між рівнем загальних податкових платежів і ви­лученням з обсягу знов утвореної вартості;

• система оподаткування будується залежно від виконання фіскаль­ної та регулюючої функцій податків;

• усі податки, які надходять до бюджету, використовуються на по­криття суспільно необхідних потреб.

Податкова система є важливою частиною загальної політики оподаткування. Вона являє собою систему відрахувань, обов'язкових платежів, методологію їх розрахунку згідно з чинним податковим законодавством держави, конкретними методами розрахунку подат­кових платежів, а також податкових пільг. Уперше вимоги до систе­ми оподаткування були визначені ще А. Смітом 1776 року у праці "Дослідження про природу та причини багатства народів":

1. Усі піддані держави повинні по можливості брати участь в утри­манні уряду держави, причому за розміром ці сплати мають бути адекватними тим послугам, які вони отримують від держави.

2. Податок, який сплачує будь-яка особа, повинен бути точно ви­значений за розміром. Крім того, мають бути чітко встановлені строки сплати, способи платежу для всіх платників податків.

3. Особливо наголошується, що кожен податок повинен стягува­тись у такий час і спосіб, які є найсприятливішими для платника.

4. Кожен податок має бути мінімізований, тобто задуманий та роз­роблений таким чином, щоб він забирав з кишені народу якомо­га менше ніж необхідно державній скарбниці.

Ці вимоги характерні для будь-якої системи. Але в Україні відбу­вається перехід від командно-адміністративної системи до ринкової, тому вони мають деякі особливості.

Система оподаткування в будь-якій державі базується на дії тих економічних засобів, які характерні для даного часу та даної еконо­мічної системи.

Будь-який закон визначає основні принципи функціонування еко­номічних відносин, тобто він не пристосовується до поточних потреб держави та суспільства. Він залежить від тієї політичної ситуації, яка склалась, та політичних сил, які діють у суспільстві. Недотримання вимог дії економічних законів призводить до негативних наслідків для суспільства й гальмує його розвиток.

Головним економічним законом суспільства залишається закон власності, а інші закони відбивають тенденції розвитку суспільства на основі цього закону. Тому система оподаткування базується на знанні фундаментальних закономірностей відносин, які складаються між громадянами, громадянами та підприємствами, підприємствами та державою, громадянами та державою, і на тому, як ці взаємовід­носини впливають на збагачення держави.

Крім закону власності, у суспільстві в перехідний до ринкових від­носин період, який спостерігається нині в Україні, діє багато інших економічних законів, які потрібно враховувати при створенні систе­ми оподаткування, а саме:

1. Закон збільшення потреб суспільства залежно від ступеня розвит­ку останнього. Сутність цього закону полягає в тому, що з підви­щенням добробуту населення, з одного боку, зростають його по­треби. З другого — збільшуються і податки, які населення сплачує державі, а тому зростають і вимоги до послуг, що їх надає держа­ва. Тобто повинно змінюватись і ставлення держави як до своїх громадян, так і до виконання своїх функцій.

2. Закон зростання витрат. В умовах розвитку будь-якої економічної системи товари, які виробляються, послуги, які надаються, по­винні відповідати вимогам споживачів щодо якості, а також має збільшуватися їх кількість. Підвищення якості потребує додатко­вих матеріальних, трудових ресурсів, упровадження досягнень науково-технічного прогресу, збільшує фінансові витрати, що збільшує і витрати виробництва (хоча впровадження у виробниц­тво досягнень науково-технічного прогресу може призвести й до зменшення собівартості). Особливо це стосується перших періодів виробництва товару.

3. Закон попиту. Сутність його полягає в тому, що при зниженні ці­ни попит на продукцію підвищується, і навпаки. Але ціна товару залежить від багатьох чинників, у тому числі й від податків та інших обов'язкових відрахувань до державного бюджету. їх збільшення змушує підприємство:

• або збільшувати ціну виробу, що зменшує його обороти;

• або знижувати ціну за рахунок зменшення свого прибутку, що негативно впливає на подальший розвиток підприємства, роз­ширення виробництва, ефективність стимулювання праці робіт­ників.

4. Закон пропозиції. Його зміст полягає в тому, що виробник бажає реалізувати більше товарів за вищу ціну з метою отримання біль­шого прибутку. Але й на дію цього закону податки мають особ­ливий вплив. Найвища ціна, яку в умовах ринкової економіки мо­же встановити виробник, обмежується попитом споживачів, тоб­то зростання ціни можливе тільки до певної межі, вище якої виріб не буде проданий. Тому збільшення розміру податків при обме­женості ціни також призводить до зменшення кінцевого чистого прибутку підприємства.

5. Закон ринкової рівноваги, або рівноважної ціни. Згідно з цим зако­ном усі вироби мають реалізовуватись за ціною, яка утворюється при перехрещенні кривих законів попиту та пропозиції. Вона має миттєвий характер, але на її досягнення повинна бути спрямова­на цінова політика підприємства. Деякі чинники суттєво впли­вають на цю ціну. Так, введення нових податків, митних ставок, інших обов'язкових платежів призводить до зміщення цієї ціни, а відповідно, й до зміни попиту або пропозиції на ринку.

6. Закон вільної конкуренції. Згідно з цим законом на ринку виробів і товарів формується середня ціна, яка дає змогу встановити в су­спільстві економічну рівновагу між виробництвом і споживан­ням. Зміна податкової системи призводить до знищення цієї рів­новаги і, відповідно, до порушення економічної стабільності в су­спільстві.

Розвиток економічної системи будь-якої держави відбувається на основі як загальноекономічних, так й особливих законів, чинних у цій державі. У зв'язку з цим виділяють два підходи до створення сис­теми оподаткування: 1. Класичний, або загальнодержавний. Якщо система оподаткуван­ня будується на цьому підході, то вона стає найоптимальнішою і відповідає вимогам суспільства.

2. Організаційно-економічний, або внутрішньонаціональний. Цей підхід передбачає утворення концепції та таких умов, за яких по­датковий механізм діє відповідно до економічної та політичної системи, що існує в державі. Він враховує економічний базис і тип держави, політичний режим, національно-економічні умови роз­витку, традиції та національні особливості.

Головною метою податкової системи є її стимулююча спрямова­ність на розвиток суспільства в цілому і на підвищення добробуту громадян.

З урахуванням того, що система оподаткування за своєю суттю є багатофункціональною, виділяють такі цільові настанови до її ство­рення:

• створення таких умов, які б стимулювали інвестування коштів підприємств (у тому числі іноземних) і фізичних осіб в економіку держави з метою її розвитку, зміни структури виробництва, її ди­версифікації, збільшення робочих місць;

• стимулювання підвищення загальної продуктивності праці в дер­жаві за рахунок розвитку та прискорення впровадження у вироб­ництво нових досягнень науково-технічного прогресу, розвитку науково-дослідних і дослідно-конструкторських робіт, розробки нових технологій;

• забезпечення конкурентоспроможності вітчизняної продукції як на внутрішньому, так і на зовнішньому ринку;

• створення умов для розвитку тих галузей або територій, у розвит­ку яких зацікавлена держава, за рахунок переливання капіталу з менш прибуткових виробництв до більш прибуткових і отриман­ня більших прибутків;

• забезпечення задоволення всіх (або більшості) потреб громадян і всіх верств населення. При цьому особливого значення набуває якість задоволення цих потреб.

Загалом система оподаткування повинна будуватись на підставі певних правил і положень, які називаються принципами. Усі принци­пи можна класифікувати за двома напрямами:

• економіко-функціональні;

• організаційно-правові, які, в свою чергу, поділяються на прин­ципи єдності та децентралізації.

До економіко-функціональних принципів належать: 1. Створення стабільної системи оподаткування (що залежить від законодавчої бази держави), відносно стійкої до всіх чинників (у

тому числі і зовнішніх), які впливають на розвиток економічної та фінансової системи держави; неможливість зворотної дії зако­нодавчих актів, чинних у державі. Цей принцип особливо акту­альний для України, яка характеризується нестабільністю зако­нодавчої бази й зворотністю дії окремих законодавчих актів.

2. Універсалізація оподаткування. Систему оподаткування потріб­но організувати таким чином, щоб можна було застосовувати її в будь-яких умовах розвитку економіки держави.

3. Система оподаткування повинна забезпечувати однократність стягнення податків. Тобто неприпустимо застосовувати подвійне оподаткування (в Україні, на жаль, зустрічається і кількаразове стягнення податків і зборів, наприклад, із заробітної плати пра­цівника та ін.).

4. Прозорість системи оподаткування, її зрозумілість та однознач­ність трактування для будь-якого платника податку — чи то юри­дичної чи то фізичної особи. Порядок і методика визначення та сплати податків не може мати різне трактування як для платника податку, так і для тієї структури, яка збирає податки. Чим менше буде таких негараздів у чинному законодавстві, тим менше буде звертань до судових органів та оскаржень у різні інстанції. На жаль, здебільшого таке становище стає суттєвим важелем у руках податкових органів і негативно впливає як на платників подат­ків, так і на систему оподаткування загалом.

5. Рівнонапруженість податкового тягаря для всіх суб'єктів, тобто для всіх платників податків. По-перше, це стосується суб'єктів од­ного рангу — підприємств, фірм, фізичних осіб та ін. Безумовно, пільги існують у будь-якій податковій системі та в будь-якій дер­жаві і відіграють важливу стимулюючу роль, але значна їх кіль­кість свідчить про недосконалість чинної системи податкового законодавства, її складність як для розуміння, так і для застосу­вання. По-друге, це стосується встановлення рівнонапруги й між платниками різних рангів — між юридичними та фізичними осо­бами. Тобто цей принцип означає відсутність дискримінації в по­рядку сплати та встановлення розміру податку.

6. Прагнення досягти відносної рівноваги в забезпеченні інтересів усіх учасників податкового процесу — держави, підприємства, юридичних і фізичних осіб. Цей принцип досягається тільки за допомогою створення ефективної податкової системи держави.

7. Відмова від репресивного характеру системи оподаткування. Сутність цього принципу полягає в тому, що система оподатку­вання повинна бути побудована таким чином, щоб не дати змоги організувати якісь репресивні дії щодо платників податків з боку податкових адміністрацій (у деяких випадках навіть щодо поруш­ників податкового законодавства, але залежно від характеру по­рушення та відповідно до його наслідків).

8. Бюджетна спрямованість системи оподаткування. Кількість та су­ма зібраних податків повинна координуватись з витратною час­тиною бюджету держави. Це означає, що нові податки повинні з'являтись тоді, коли з'являються нові статті витрат. Але вони не повинні використовуватись для покриття та ліквідації бюджетно­го дефіциту.

9. Найменше втручання в справи платника податків. Система опо­даткування не може бути інструментом втручання державних ор­ганів у право вибору платником податку напряму діяльності, об­сягів виробництва, диверсифікації діяльності тощо.

10. Ефективність системи оподаткування. Сутність цього принципу полягає в тому, що всі витрати на створення, функціонування роз­робленої системи оподаткування мають бути значно нижчими, ніж отримана сума податків. Згідно з чинним законодавством вона по­винна бути спрямована на виконання фіскальної функції та функції стимулювання, на прищеплення платникам податку податкової культури, розуміння ними обов'язковості сплати податків. Принцип єдності та централізації передбачає, що система оподат­кування складається як із загальнодержавної системи податків, які встановлюються на загальнодержавному рівні й стягуються в держав­ний бюджет, так і з місцевої системи податків та зборів і обов'язкових платежів. Порядок їх стягнення, розрахунку та ставки оподаткування визначаються місцевими органами самоврядування. Ці податки зби­раються в місцевий бюджет і розподіляються місцевою владою.

У зв'язку з цим постає проблема розподілу функцій і повнова­жень між центральними (державними) та місцевими органами в пи­таннях збору та розподілу податків. У різних країнах світу ця про­блема вирішується по-різному. У деяких державах, наприклад у Сполучених Штатах Америки, система місцевих бюджетів (а її скла­довою виступає система оподаткування) являє собою автономну (відокремлену, самостійну) систему оподаткування штатів. При цьому загальні доходи місцевих бюджетів регулюються централізо­вано. В Японії, приміром, система оподаткування найбільш цент­ралізована, тому необхідні додаткові кошти на розвиток муніци­пальних та адміністративних одиниць останні отримують з цент­рального бюджету.

Принцип побудови системи оподаткування в Україні визначаєть­ся чинним Законом України "Про систему оподаткування" та прий­нятим у 1997 р. Законом України "Про доповнення та зміни до Зако­ну України "Про систему оподаткування". У скороченому вигляді вона має такий вигляд:

• стимулювання підприємницької виробничої діяльності;

• обов'язковість;

• рівнозначність і пропорційність;

• рівність до платників податків, недопущення будь-яких проявів податкової дискримінації;

• соціальна справедливість;

• стабільність;

• економічна обґрунтованість;

• компетентність;

• єдиний підхід;

• доступність.

Загалом формування системи оподаткування відбувається на ос­нові взаємодії ринкового та адміністративно-розподільчого механіз­мів. Це означає, що з урахуванням того, що податки, по суті, мають обов'язковий характер, будуватись система оподаткування може тільки на державному рівні. Але при формуванні системи оподатку­вання потрібно враховувати й ринкові чинники, а саме:

• рівень розвитку економіки держави в цілому;

• рівень розвитку окремих регіонів і галузей національної економіки;

• рівень добробуту населення та його доходів;

• витрати бюджету держави та їх обґрунтованість;

• рівень розвитку підприємництва тощо.

Система оподаткування передбачає формування особливого по­даткового механізму, який в будь-якій економічній системі повинен відповідати на три запитання:

1. Хто повинен сплачувати податки? Основним тут є розподіл по­даткового тягаря між платниками податку, тобто юридичними та фізичними особами.

2. Які показники повинні визначатися при сплаті податків? Тобто визначення об'єкта оподаткування.

3. Яким має бути розмір податку, що стягується з кожного об'єкта оподаткування? Тобто визначення ставки оподаткування.

Щоб відповісти на ці запитання, важливого значення набуває ви­бір податкової бази, який має особливі підходи. До них належить оподаткування:

• результатів кінцевої діяльності платника податку (результатів ви­робництва, кількість наданих послуг, виконаних робіт);

• бази оподаткування на основі різних видів ренти;

• обігу реалізації товарів і виробів;

• капіталу, нерухомості та майна;

• споживача.