Главная Бухгалтерский учет, аудит Книги Бухгалтерський облік - Сопко В.В.

Бухгалтерський облік - Сопко В.В.

А.4.2.2. Етапи спостереження в бухгалтерському обліку та формування доказів

Як уже з’ясовано в розд. 2, у бухгалтерському обліку фіксуються економічні та юридичні аспекти господарювання. Тому документи і докази мають характеризувати виробничі та правові відносини, які виникають у зв’язку з рухом об’єктів господарювання під впливом господарських процесів і дій об’єктів господарювання. Це потребує юридичної доказовості бухгалтерських записів, яка досягається документацією.

Первинне спостереження

Щоб вивчати й досліджувати об’єкти бухгалтерського обліку і мати змогу узагальнювати та порівнювати дані про об’єкти, потрібно організувати первинне спостереження та реєстрацію даних про ці об’єкти. Спостереження здійснюють безпосередньо або з допомогою різних приладів або автоматично (тобто без участі людей). У будь-якому разі факт первинного спостереження має бути зафіксований на матеріальному носії даних об’єктів. Такий носій оформляють згідно з юридичними нормами так, аби дістати доказовий, повноцінний у правовому розумінні документ.

Процес первинного спостереження в бухгалтерському обліку складається з чотирьох елементів: спостереження, сприйняття, вимірювання та реєстрації. Вимірювання провадиться обов’язково у двох вимірниках: натуральних (природних) — матеріальних або трудових — і вартісних. Вимірювання у вартості відбувається через грошове, так звану ціну (ціна — грошове вираження вартості продукту обміну).

Застосування цінового вимірника дає змогу зробити узагальнення й порівняти різні об’єкти господарювання.

У бухгалтерському обліку всі об’єкти господарювання — господарські факти, явища й процеси, які первинно (початково) дістали кількісну характеристику в натуральних показниках, обов’язково повинні мати також вартісну характеристику за діючим методом цін. Затрати праці, а також об’єкти господарювання, які спочатку дістали кількісну характеристику в трудовому вимірнику, також перераховуються в грошовий за ставками, нормами й вимірниками оплати праці. Такий прийом називають оцінюванням.

Вартісне оцінювання не завжди можна здійснити в момент господарського факту. Існує чимало господарських фактів, які для оцінювання потребують виконання різних обчислювальних процедур. Наприклад, витрати на придбання матеріалів складаються з вартості цих матеріалів за договірними або іншими цінами і транспортних, заготівельних та інших витрат, пов’язаних з постачанням. Для повного оцінювання таких витрат необхідно виконати певні розрахунки, які називають калькуляцією. Собівартість готової продукції та багато інших об’єктів бухгалтерського обліку можуть бути подані у вартісному вираженні лише з допомогою калькуляції (від лат. calculatio, що означає рахунок, підрахунки).

Отже, складовими елементами первинного спостереження в бухгалтерському обліку є оцінювання й калькулювання, тобто вартісне вимірювання.

Вторинне спостереження

Після виконання первинного спостереження: сприйняття, вимірювання та фіксації, тобто документування, у бухгалтерському обліку згідно з процедурою дослідження й вивчення об’єктів виконується вторинне спостереження. Воно охоплює різні прийоми (способи) реєстрації, систематизації та групування:

двоїсте (подвійне) відображення стану господарських фактів, явищ і процесів — за ознаками активу та пасиву;

двоїсте (подвійне) відбиття зміни стану господарських фактів, явищ і процесів — двоїстий (подвійний) запис;

групування господарських фактів, явищ і процесів (у системі рахунків);

систематизацію господарських фактів, явищ і процесів — за певний час (день, місяць, квартал, рік) — узагальнення даних бухгалтерського обліку для контролю, аналізу у звітності.

Кожний господарський факт — явище або процес — має такі характеристики: стан, зміни (зменшення або збільшення та довідкові дані). Для спостереження цих характеристик у бухгалтерському обліку застосовують систему рахунків (рахунок). Зафіксовані на первинних документах господарські факти (явища або процеси) та їх основні характеристики — назва, кількість, ціна і т. ін. — переносяться до рахунку, де відбувається системна реєстрація на носії бухгалтерського обліку, який називають реєстром.

Рахунок — як елемент прийому бухгалтерського обліку — можна характеризувати так. Це прийом вторинного бухгалтерського спостереження. Зафіксований у носіях-документах господарський факт набуває первинної системної реєстрації за такими основними характеристиками: стан, зміни — збільшення або зменшення — та довідкові дані про певний об’єкт. Отже, у реєстрі бухгалтерського рахунку кожний об’єкт господарювання як господарський факт набуває вигляду локальної інформаційної сукупності, що відображає стан та зміни відповідного об’єкта бухгалтерського обліку.

Форми реєстрів можуть бути найрізноманітнішими: картки, відомості, журнали, книги, машинограми тощо.

Кожний господарський факт, зафіксований на первинному документі, у процесі первинного спостереження спричинюється до двоїстої зміни у стані сукупності (балансовому узагальненні) господарських фактів. При залученні нових об’єктів відбуватиметься збільшення активу та пасиву на рівнозначну суму. При вибутті — зменшення активу й пасиву на однакову суму. Окремі господарські факти, наприклад передача матеріалів зі складу у виробництво, або передача грошей із каси підзвітній особі спричинюють лише структурні зміни в активі. Аналогічні структурні зміни зумовлюють господарські факти, що характеризують зміну в пасиві, тобто в джерелах засобів господарювання, зміни власника.

Згідно з балансовим — двоїстим — узагальненням господарських фактів і поділом їх на актив і пасив рахунки аналогічно поділяються на активні та пасивні.

Реєстрація, відбиття господарських фактів — процесів — на рахунках здійснюється прийомом двоїстості (подвійності). Тому двоїстий (подвійний) запис на рахунках є самостійним прийомом у бухгалтерському обліку. (Економіко-математичне значення термінів «дебет» і «кредит» буде розкрито далі.)

Третинне спостереження

Управління господарством потребує періодичного узагальнення і подання господарства як сукупності за вимогами принципу двоїстості, подвійності. Цей прийом називають балансовим узагальненням. При цьому господарство як сукупність, з одного боку (в одному аспекті), подається за ознаками активу, тобто належності до продуктивних сил, і становить майно господарства разом з борговими правами, а з іншого — за ознаками пасиву, тобто належності до виробничих відносин, які характеризують сукупність вкладених у господарську діяльність власних і залучених (позичених) за борговими зобов’язаннями коштів.

Періодичність балансового узагальнення відбувається згідно з вимогами закону та управління. Вона може бути щоденною, наприклад у банках, щомісячною, а на більшості господарських підприємств — щоквартальною, річною.

Для з’ясування економічних відносин між різними суб’єктами господарювання та суспільним формуванням з управління в бухгалтерському обліку застосовують прийом звітності, доказ стану господарства, результативності його роботи тощо.